Latar Belakang Akuntansi Pendapatan Laporan Operasional (LO) Dalam Akuntansi Pemerintahan

Oleh Dr. Jan Hoesada, CPA.

Basis Penyusunan PSAP Pendapatan LO

Kita sama mafhum bahwa akuntansi pendapatan terbagi menjadi akuntansi pendapatan LRA berbasis kas dan akuntansi pendapatan LO berbasis akrual.

Pada LO, Pendapatan wajib diklasifikasi berdasar sumber pendapatan (Paragraf 23 PSAP 12, Lampiran I PP 71/2010). Sumber pendapatan dikelompokkan menjadi tiga kelompok besar jenis pendapatan, yaitu (1) pendapatan pajak, (2) pendapatan bukan pajak, dan (3) pendapatan hibah, sesuai Paragraf 24 Lampiran 1.13 PSAP 12, PSAP Pendapatan mungkin juga melakukan penjelasan berdasar klasifikasi pendapatan non-transaksi dan pendapat berbasis transaksi agar sesuai IPSAS dan Bultek Pendapatan CTA/Full Accrual.

Pendapatan-LO diakui (tergantung mana yang lebih dahulu terjadi; penerimaan kas atau hak tagih) (1) pada saat diterima (Paragraf 22) atau (2) pada saat timbulnya hak atas pendapatan sesuai Paragraf 19 Lampiran 1.13 PSAP 12, pada saat hak menagih pendapatan sesuai Paragraf 20 Lampiran 1.13 PSAP 12, karena itu pengakuan akuntansi pendapatan berbasis penerimaan KUN/KUD merupakan penyimpangan  standar berbasis akrual paripurna.

PSAP pendapatan mendukung PSAP 13  vide Lampiran 1.13 PSAP 12, PP 71/2010 tentang Laporan Operasional (LO) untuk pengakuan, pengukuran, pencatatan dan pelaporan pendapatan. Pendapatan berbasis akrual mendukung LO berbasis akrual, karena itu pengakuan akuntansi pendapatan berbasis penerimaan KUN/KUD merupakan penyimpangan dari standar berbasis akrual paripurna.

Basis akrual akuntansi pendapatan LO mengakui pengaruh transaksi penghasil pendapatan atau peristiwa lain penghasil pendapatan pada saat transaksi atau peristiwa penyebab timbulnya hak atas pendapatan terjadi, tanpa memerhatikan saat pendapatan tersebut diterima dalam bentuk tunai atau bentuk penerimaan lain, yang dimodifikasi sejalan dengan sub-bab Definisi tentang Basis Akrual pada Lampiran 1.02 PSAP 01, karena itu pengakuan akuntansi pendapatan berbasis penerimaan KUN/KUD merupakan penyimpangan dari standar berbasis akrual paripurna.

PSAP Pendapatan mengatur kebijakan akuntansi pendapatan berdasar prinsip-prinsip, dasar-dasar, konvensi-konvensi, aturan-aturan dan praktik spesifik yang boleh dipilih suatu entitas pelaporan dalam penyusunan dan penyajian LK, mengambil hikmah sub-bab Definisi tentang Basis Akrual pada Lampiran 1.02 PSAP 01.

Pendapatan-LO adalah hak pemerintah Pusat/Daerah yang diakui sebagai penambah ekuitas dalam periode tahun anggaran yang bersangkutan dan karena bukan penerimaan hutang maka tidak perlu dikembalikan entitas penerima pendapatan, selaras dengan sub-bab Definisi tentang Basis Akrual pada Lampiran 1.02 PSAP 01.

Pendapatan LO menyebabkan munculnya piutang pajak dan piutang bukan pajak berasal dari pendapatan dalam neraca, sesuai Paragraf 49 Lampiran 1.02 PSAP 01 diakui sebatas potensi ketertagihan piutang sejalan dengan Paragraf 67 dan 68  Lampiran 1.02 PSAP 01.

Untuk SPT Masa Lebih Bayar, pendapatan pajak diterima tunai sebagian harus dikembalikan, menjadi kewajiban pemerintah, sejalan dengan Paragraf 81 sampai dengan 83 Lampiran 1.02 PSAP 01 tentang pengakuan dan pengukuran kewajiban pengembalian penerimaan pajak kepada WP, atau dikompensasi kepada jenis pajak lain yang terhutang sesuai kegiatan kompensasi dan bukti kompensasi dari pemerintah c.q. Ditjen Pajak. Pengembalian pendapatan bersifat normal dan berulang atas pendapatan-LO periode lalu dan periode sekarang diperlakukan sebagai pengurang pendapatan (Pasal 29 Lampiran 1.13 PSAP 12), sedang koreksi dan/atau pengembalian pendapatan bersifat tidak berulang dicatat sebagai pengurang pendapatan periode ditemukan koreksi kesalahan atau periode pengembalian pendapatan (Pasal 30 Lampiran 1.13 PSAP 12).

Pendapatan LO diklasifikasi berdasar sumber pendapatan dan klasifikasi ekonomi atau fungsi/program. Pendapatan wajib diklasifikasi berdasar sumber pendapatan sejalan dengan Paragraf 23 PSAP 12, lampiran I PP 71/2010, pendapatan akrual LO diklasifikasi menurut klasifikasi ekonomi atau klasifikasi fungsi/program, sejalan dengan Paragraf 93 Lampiran 1.02 PSAP 01.

Beban LO diklasifikasi menurut klasifikasi ekonomi saja, sesuai Paragraf 95, sesuka-hati, secara sukarela & tidak perlu konsisten/terus menerus (arbitrer) dapat diklasifikasi lanjut dalam klasifikasi fungsi, sesuai Paragraf 96 Lampiran 1.02 PSAP 01 dengan memerhatikan kebiasaan, sejarah klasifikasi dan peraturan per-UU-an, disamping Paragraf 32 sampai dengan 41 Lampiran 1.13 PSAP 12.

Mengambil hikmah dua paragraf tersebut di atas, matriks persamaan dan perbedaan klasifikasi pendapatan dan beban LO adalah sebagai berikut:

CALK mengungkapkan kebijakan akuntansi pendapatan LO dan kebijakan akuntansi pendapatan LRA, sesuai Paragraf 110 Lampiran 1.02 PSAP 01, mengungkapkan sifat operasi dan kegiatan pokok terkait pada pendapatan pokok entitas sesuai Paragraf 113 Lampiran 1.02 PSAP 01.

Lampiran 1 dari Lampiran 1.02 PSAP 01 meminta tampilan Piutang Pajak pada neraca, dalam azas akrual paripurna (full accrual) tentunya berasal dari jurnal munculnya pendapatan pajak berbentuk hak tagih pajak atau piutang pajak, bukan berbasis koreksian akhir tahun seperti pada CTA-PP 24/2005. Kelebihan bayar SPT Masa WP pada saat SPT rampung menyebabkan hutang pemerintah kepada WP, pada Lampiran 1 dari Lampiran 1.02 PSAP 01 mungkin masuk pos neraca Perhitungan Fihak Ketiga (PFK).

Pendapatan dari operasi dihentikan dalam pertengahan tahun berjalan dicatat dan dilaporkan sesuai SPAP Pendapatan seperti biasa, seolah-olah operasi itu berjalan sampai akhir tahun LK, sesuai Paragraf 49 Lampiran 1.11 PSAP 10.

LO disandingkan dengan periode sebelumnya, karena itu informasi pendapatan tersanding perlu konsisten secara akrual, sesuai Paragraf 5 Lampiran 1.13 PSAP 12.

Pendapatan akrual dalam LO berguna untuk evaluasi kinerja pemerintah umumnya, aspek efisiensi, efektivitas, dan kehematan perolehan pendapatan khususnya, sesuai Paragraf 7 (b) Lampiran 1.13 PSAP 12.

Pendapatan LO dinyatakan sesuai azas bruto pendapatan, sesuai definisi pada Lampiran 1.13 PSAP 12. Karena beban dicatat berbasis akrual, temu pendapatan dan beban menghasilkan surplus/defisit akrual dari kegiatan operasional  dan surplus-defisit LO secara akrual, disajikan sesuai struktur LO vide Paragraf 13 Lampiran 1.13 PSAP 12.

Pendapatan LO berasal dari hibah berbentuk barang dan barang rampasan diakui pada tanggal transaksi hibah terjadi, diukur dengan nilai wajar barang tersebut, sesuai Paragraf 57 Lampiran 1.13 PSAP 12.

Pendapatan LO berbentuk jasa diterima diakui pada saat jasa profesional diterima atau dinikmati pemerintah, diukur dengan nilai wajar jasa profesional tersebut misalnya tarif jasa dokter umum pada saat pemulihan paska bencana, sesuai Paragraf 57 Lampiran 1.13 PSAP 12 apabila mempunyai bukti transaksi akuntansi cukup handal terpercaya yang dapat diaudit.

Pos luar biasa LO pada Paragraf 49 dan 50 Lampiran 1.13 PSAP 12 mungkin mengandung unsur penghasilan kagetan, pendapatan luar biasa, keuntungan neto pelepasan aset tetap.

Penjualan persediaan berasal dari belanja barang menyebabkan pendapatan pertukaran, pendapatan karcis heritage assets (seperti Candi Borobudur) atau lokasi pariwisata dipungut retribusi adalah pendapat pertukaran jasa atraksi turisme dengan para turis.

Pengakuan Pendapatan Saat Penerimaan Pendapatan Oleh Kun/Kud

Laporan LO perlu disajikan apabila terdapat perbedaan Pendapatan LO akrual dan pendapatan LRA berbasis kas, sehingga pendapatan LO basis akrual tak dapat menggunakan basis kas pengakuan pendapatan LRA yang diakui pada saat diterima pada Rekening Kas Negara/Daerah sesuai paragraf 21 Lampiran 1.03 PSAP 02.

Apabila KSAP memutuskan pendapatan LO tepat sama dengan pendapatan LRA, maka PSAP Pendapatan versi PP 71/2010 jatuh kebelakang (fall back) kepada PP 24/2005 berbasis kas.

Pengakuan Pendapatan Berbasis Akrual Paripurna

Secara akrual paripurna, Pendapatan-LO adalah hak pemerintah Pusat/Daerah yang diakui sebagai penambah ekuitas dalam period tahun anggaran yang bersangkutan dan karena bukan penerimaan hutang maka tidak perlu dikembalikan entitas penerima pendapatan, selaras dengan sub-bab Definisi tentang Basis Akrual pada Lampiran 1.02 PSAP 01.

Pendapatan akrual diakui hanya apabila jumlah dan waktu ketertagihan dapat diperkirakan secara handal, kemungkinan realisasi pendapatan akrual (ketertagihan) adalah besar (probable). Apabila tak memenuhi syarat tersebut, pendapatan diakui saat pendapatan diterima dan dicatat sebesar penerimaan tersebut (basis kas karena alasan kepraktisan akuntansi / expediency).

Pendapatan-LO diakui -tergantung mana yang lebih dahulu terjadi- penerimaan kas atau hak tagih : (1) pada saat tunai pendapatan diterima (Paragraf 22) atau (2) pada saat timbulnya hak atas pendapatan sesuai Paragraf 19 Lampiran 1.13 PSAP 12, pada saat hak menagih pendapatan sesuai Paragraf 20 Lampiran 1.13 PSAP 12, karena itu pengakuan akuntansi pendapatan LO berbasis penerimaan KUN/KUD merupakan penyimpangan  standar berbasis akrual paripurna.

Pada saat WP terutang pajak, maka negara berpiutang pajak. Karena itu, Undang-undang perpajakan bagi WP merupakan dasar pengakuan dan pengukuran piutang pajak dan pendapatan akrual pemerintah.

Apabila menggunakan basis UU Pajak, maka saat pengakuan pendapatan pajak harus menggunakan basis legal tersebut. Setiap jenis pajak mempunyai basis legal yang berbeda, karena itu pengakuan dan pengukuran pendapatan pajak untuk setiap jenis pajak berbeda-beda. Standar Pendapatan dapat menyebutkan secara generik, bahwa pendapatan pajak harus diklasifikasi berdasar jenis pajak berjumlah signifikan, tiap jenis pajak diakui dan diukur berdasar hukum perpajakan.

Karena UU Pajak memberi kisi-kisi saat pengakuan pendapatan pada saat pajak-terutang oleh WP, maka PSAP Pendapatan  wajib mematuhi UU tentang saat pengakuan timbulnya hak-kewajiban perpajakan itu. Karena itu, basis pengakuan pendapatan saat diterima KUN/KUD mungkin kurang tepat, disamping alasan Akuntansi Berbasis Kas tersebut di paragraf lain makalah ini.

Pengakuan pendapatan LO tak boleh berbasis kas. PSAP pendapatan LO mendukung PSAP 13  vide Lampiran 1.13 PSAP 12, PP 71/2010 tentang Laporan Operasional (LO) untuk pengakuan, pengukuran, pencatatan dan pelaporan pendapatan. Pendapatan berbasis akrual mendukung LO berbasis akrual, karena itu pengakuan akuntansi pendapatan berbasis penerimaan KUN/KUD – apabila terjadi – merupakan penyimpangan dari standar berbasis akrual paripurna.

Basis akrual akuntansi pendapatan LO mengakui pengaruh transaksi penghasil pendapatan atau peristiwa lain penghasil pendapatan pada saat transaksi atau peristiwa penyebab timbulnya hak atas pendapatan terjadi, tanpa memerhatikan saat pendapatan tersebut diterima dalam bentuk tunai atau bentuk penerimaan lain, yang dimodifikasi sejalan dengan sub-bab Definisi tentang Basis Akrual pada Lampiran 1.02 PSAP 01, karena itu pengakuan akuntansi pendapatan tersentralisasi berbasis penerimaan KUN/KUD merupakan penyimpangan dari standar tentang saat pengakuan pendapatan.

PSAP Pendapatan  mengatur kebijakan akuntansi pendapatan berdasar prinsip-prinsip, dasar-dasar, konvensi-konvensi, aturan-aturan dan praktik spesifik yang boleh dipilih suatu entitas pelaporan dalam penyusunan dan penyajian LK, mengambil hikmah sub-bab Definisi tentang Basis Akrual pada Lampiran 1.02 PSAP 01. Karena itu, pendapatan perpajakan berbasis akrual mengikuti hukum pajak.

Pendapatan LO menyebabkan munculnya piutang pajak dan piutang bukan pajak berasal dari pendapatan dalam neraca, sesuai Paragraf 49 Lampiran 1.02 PSAP 01 diakui sebatas potensi ketertagihan piutang sejalan dengan Paragraf 67 dan 68  Lampiran 1.02 PSAP 01.

Untuk SPT Masa Lebih Bayar, pendapatan pajak diterima tunai sebagian harus dikembalikan, menjadi kewajiban pemerintah, sejalan dengan Paragraf 81 sampai dengan 83 Lampiran 1.02 PSAP 01 tentang pengakuan dan pengukuran kewajiban pengembalian penerimaan pajak kepada WP, atau dikompensasi kepada jenis pajak lain yang terhutang sesuai kegiatan kompensasi dan bukti kompensasi dari pemerintah c.q. Ditjen Pajak. Pengembalian pendapatan bersifat normal dan berulang atas pendapatan-LO periode lalu dan periode sekarang diperlakukan sebagai pengurang pendapatan (Pasal 29 Lampiran 1.13 PSAP 12), sedang koreksi dan/atau pengembalian pendapatan bersifat tidak berulang dicatat sebagai pengurang pendapatan periode ditemukan koreksi kesalahan atau periode pengembalian pendapatan (Pasal 30 Lampiran 1.13 PSAP 12).

Pendapatan akrual LO diklasifikasi menurut klasifikasi ekonomi atau klasifikasi fungsi/program, sejalan dengan Paragraf 93 Lampiran 1.02 PSAP 01. Beban LO diklasifikasi menurut klasifikasi ekonomi saja, sesuai Paragraf 95, sesuka-hati, secara sukarela & tidak perlu konsisten/terus menerus (arbitrer) dapat diklasifikasi lanjut dalam klasifikasi fungsi, sesuai Paragraf 96 Lampiran 1.02 PSAP 01 dengan memerhatikan kebiasaan, sejarah klasifikasi dan peraturan per-UU-an, disamping Paragraf 32 sampai dengan 41 Lampiran 1.13 PSAP 12. Berdasar dua paragraf tersebut di atas, pendapatan sebaiknya diklasifikasi berdasar klasifikasi ekonomi. Karena beban wajib berklasifikasi ekonomi, basis klasifikasi ekonomi bagi pendapatan  adalah terbaik, karena menyebabkan layak-temu-pendapatan-beban (proper matching cost against revenue) pada LO.

CALK mengungkapkan kebijakan akuntansi pendapatan LO dan kebijakan akuntansi pendapatan LRA, sesuai Paragraf 110 Lampiran 1.02 PSAP 01, mengungkapkan sifat operasi dan kegiatan pokok terkait pada pendapatan pokok entitas sesuai Paragraf 113 Lampiran 1.02 PSAP 01.

Lampiran 1 dari Lampiran 1.02 PSAP 01 meminta tampilan Piutang Pajak pada neraca, dalam azas akrual paripurna (full accrual) tentunya berasal dari jurnal munculnya pendapatan pajak berbentuk hak tagih pajak atau piutang pajak, tidak boleh lagi berbasis koreksian akhir tahun sesuai CTA-PP 24. Kelebihan bayar SPT Masa WP pada saat SPT rampung menyebabkan utang pemerintah kepada WP, pada Lampiran 1 dari Lampiran 1.02 PSAP 01 mungkin masuk pos neraca Perhitungan Fihak Ketiga (PFK).

Pendapatan dari operasi dihentikan dalam pertengahan tahun berjalan dicatat dan dilaporkan sesuai SPAP Pendapatan seperti biasa, seolah-olah operasi itu berjalan sampai akhir tahun LK, sesuai Paragraf 49 Lampiran 1.11 PSAP 10.

LO dipersandingkan dengan periode sebelumnya, karena itu informasi pendapatan tersanding perlu konsisten secara akrual, sesuai Paragraf 5 Lampiran 1.13 PSAP 12.

Bagi pembuat LKK versi PP 24/2005 yang melanjutkan dengan penyajian LO versi PP 71/2010, penyandingan dua periode LKK terakhir & LO pertama – pada hemat saya – dimungkinkan sepanjang perlakuan akuntansi keduanya kebetulan sama, mengingat PP 24/2005 belum dilengkapi Standar LKK.

Pendapatan akrual dalam LO berguna untuk evaluasi kinerja pemerintah umumnya, aspek efisiensi, efektivitas dan kehematan perolehan pendapatan khususnya, sesuai Paragraf 7 (b) Lampiran 1.13 PSAP 12. Hal ini perlu diungkapkan pada awal PSAP Pendapatan.

Pendapatan LO dinyatakan sesuai azas bruto pendapatan, sesuai definisi pada Lampiran 1.13 PSAP 12. Karena beban dicatat berbasis akrual, temu pendapatan dan beban menghasilkan surplus/defisit akrual dari kegiatan operasional  dan surplus-defisit LO secara akrual, disajikan sesuai struktur LO vide Paragraf 13 Lampiran 1.13 PSAP 12.

Pendapatan LO berasal dari hibah berbentuk barang dan barang rampasan diakui pada tanggal transaksi hibah terjadi, diukur dengan nilai wajar barang tersebut, sesuai Paragraf 57 Lampiran 1.13 PSAP 12.

Pendapatan LO berbentuk jasa diterima diakui pada saat jasa profesional diterima atau dinikmati pemerintah, diukur dengan nilai wajar jasa profesional tersebut misalnya tarif jasa dokter umum pada saat pemulihan paska bencana, sesuai Paragraf 57 Lampiran 1.13 PSAP 12 apabila mempunyai bukti transaksi akuntansi cukup handal terpercaya yang dapat diaudit.

Pos luar biasa LO pada Paragraf 49 dan 50 Lampiran 1.13 PSAP 12 mungkin mengandung unsur penghasilan kagetan, pendapatan luar biasa, keuntungan neto pelepasan aset tetap.

Penjualan persediaan berasal dari belanja barang menyebabkan pendapatan pertukaran.

Pendapatan jasa tontonan berupa karcis heritage assets (seperti Candi Borobudur) dan retribusi parkir umum di halaman candi  adalah pendapatan pertukaran jasa atraksi turisme dengan para turis.

Bahan Pertimbangan  Penyusunan PSAP Pendapatan

Mengambil hikmah dari IFRS tentang pendapatan, berbagai prinsip, dasar, konvensi, praktik yang perlu diperhatikan pada saat penyusunan PSAP Pendapatan LO adalah sebagai berikut:

1. Pendapatan penjualan barang pemerintah diukur dengan nilai wajar akan diterima, memerhitungkan potongan harga, potongan kuantitas, rabat dan lain-lain.
2. Pendapatan penjualan tunai diakui sebesar kas bersih diterima hasil penjualan tersebut.
3. Pendapatan penjualan jasa secara tunai diakui sebesar kas bersih diterima hasil penjualan jasa tersebut.
4. IFRS menyatakan piutang diukur dengan nilai-tertagih yang terdiskonto dengan nilai tunai kini (net present value), untuk memudahkan, sebaiknya PSAP tak menggunakan nilai realisasi bersih terdiskonto oleh nilai waktu dari uang (time value of money). PSAP agar kasar sedikit, namun lebih praktis, mengingat proses perhitungan NPV dari collectible AR bagi pemerintahan adalah hal yang merepotkan. Audit terhadap tingkat bunga diskonto terpilih bagi NPV juga merepotkan BPK. Bahkan kalau boleh saya mengusulkan basis historis murni saja untuk pendapatan berbentuk piutang, apabila tak tertagih barulah ”dibuang” ke LO sebagai Beban Piutang Gagal Tagih pada tahun piutang negara dinyatakan dihapus buku & hapus tagih (lihat karangan saya pada Bultek Piutang, sebagian besar diadopsi oleh Bultek Piutang).
5. Tak ada pendapatan dari transaksi barter, tukar guling atau semacamnya.
6. Pengakuan pendapatan transaksi penjualan barang dilakukan apabila ada potensi manfaat ekonomi mengalir kepada penjual dalam bentuk tunai atau hak tagih (piutang) yang dapat dihitung atau diukur besarnya, hak kepemilikan atas barang dilepaskan, manfaat dan risiko atas barang beralih kepada pembeli. Apabila pelepas barang menerima manfaat sosial sebagai ganti manfaat ekonomi, pelepasan barang itu tidak menghasilkan pendapatan transaksi pertukaran. Pelepasan itu mungkin disebut bantuan sosial kepada masyarakat, hibah kepada pemerintahan lain & lembaga internasional. Bukti transaksi pengakuan pendapatan diatur dalam sistem akuntansi pendapatan penjualan barang dagangan/jasa pemerintahan, misalnya faktur, surat jalan barang, tanda terima pembeli.
7. Pengakuan pendapatan atas jasa layanan pemerintah bertarif dilakukan apabila pendapatan jasa bertarif resmi sesuai peraturan pemerintah, jumlah jasa dan nilai pungutan dapat diukur secara handal, pembelian atas dasar manfaat diharapkan bukan paksaan. Bila pungutan dipaksakan tanpa manfaat langsung bagi pembayar, mungkin tergolong pendapatan nontransaksi atau pajak. Bukti transaksi kas untuk transaksi penjualan kas, misalnya karcis masuk museum. Pengakuan pendapatan berlaku pada penjualan bersyarat kredit dengan angsuran.
8. Retur penjualan mengurangi pendapatan saat barang diterima kembali.
9. Pendapatan pemerintah berbasis penjualan barang dan/atau jasa berdasar hubungan langganan diakui sesuai syarat kontrak, misalnya berdasar pengiriman/penerimaan atau berdasar tagihan bulanan dari penjual.
10. Pendapatan pemerintah dari kontrak konstruksi diakui apabila pendapatan dapat diukur secara handal, manfaat akan mengalir dalam bentuk hasil konstruksi, biaya konstruksi dapat diukur dan dicatat secara handal sesuai jenis kontrak konstruksi, misalnya pembayaran bertahap sesuai tahap penyelesaian konstruksi atau pada saat serah terima konstruksi jadi.
11. Pendapatan pemerintah berbentuk rolyalti diakui sesuai perjanjian hak pakai suatu formula atau fasilitas khusus.
12. Pada entitas pemerintah, pertumbuhan alamiah aset pertanian-perikanan-kehutanan (mis. hutan industri) atau aset biologi lain tidak diakui sebagai pendapatan.
13. Pendapatan pertanian-perikanan-kehutanan diakui pada saat barang hasil pertanian-perikanan-kehutanan dipanen/dipungut/ditambang, diakui dalam neraca pemerintah sebagai persediaan akan digunakan dan/atau dijual.
14. Piutang pemerintah tak tertagih yang dinyatakan hapus tagih dan hapus buku secara hukum (sah, resmi, sesuai prosedur keuangan negara) mengurangi pendapatan tahun berjalan.
15. Pendapatan tertagih dan digunakan langsung oleh penerima, tetap harus dilaporkan sebagai pendapatan LO. Kesalahan/pelanggaran prosedur penyetoran pendapatan ke KUN/KUD harus dinyatakan pada CALK.
16. Hak pemerintah atas dividen dan bunga dicatat sebagai pendapatan akrual.

Kesimpulan

Segala Buletin Teknis tentang pendapatan harus selaras dengan PSAP yang telah terbit, demikian pula pemikiran tentang PSAP Pendapatan LO harus selaras dengan berbagai PSAP terdahulu.

Pengakuan pendapatan pada saat diterima KUN/KUD adalah akuntansi berbasis kas, tak layak digunakan sebagai basis utama PSAP Pendapatan. Apabila pendapatan dan piutang tak diakui oleh masing-masing satker penerima pendapatan, maka tak ada akuntansi akrual & pengendalian piutang.

Perkecualian sehat diperkenankan, penggunaan basis kas untuk pengakuan pendapatan berkepastian ketertagihan tidak menentu atau kolektibilitas pendapatan akrual yang amat rendah, sebagai perkecualian pendapatan berbasis akrual karena azas kepraktisan berakuntansi (expendiency principle).

KSAP hendaknya memertimbangkan keterterapan PSAP Pendapatan pada tataran sistem akuntansi pemerintahan pemerintah pusat (SPAN).

Masyarakat akuntansi pemerintahan hendaknya mewaspadai berbagai hal sebagai berikut:

1. Seluruh sistem akuntansi memberi tekanan perhatian pada penggunaan anggaran dan penggunaan barang, sedikit menyinggung penerimaan anggaran pendapatan. Karena itu berbagai sistem akuntansi yang telah ada, misalnya SIMDA, SPAN, dll amat perlu dilengkapi dimensi akrual pendapatan dan penerimaan pendapatan.
2. Sistem Akuntansi Instansi (SAI) dilaksanakan K/L dipimpin Pejabat Eselon 1 Kesekretariatan K/L, terdiri atas SAK, SIMAK-BMN dan SIM.
3. Sistem Akuntansi Keuangan (SAK) dipimpin Ka. Biro Keuangan/Pejabat yang menangani keuangan dibantu Kabag dan Kasubag verifikasi, akuntansi dan pelaporan.
4. Sistem Akuntansi Barang Milik Negara (SIMAK-BMN) dipimpin Ka. Biro Perlengkapan/ Ka. Biro Umum/ Pejabat yang menangani barang dibantu Kabag dan Kasubag verifikasi & akuntansi barang. Struktur organisasi SIMAK-BMN mencakupi Unit Akuntansi Pengguna Barang (UAPB), Unit Akuntansi Pembantu Pengguna Barang (UAPPB-E1), Unit Akuntansi Pembantu Pengguna Barang Wilyah (UAPPB-W) dan Unit Akuntansi Kuasa Pengguna Barang (UAKPB). UAPB membawahi beberapa UAPPB-E1. UAPPB-E1 membawahi beberapa UAPPB-W dan UAKPB tertentu. UAKPPB-W membawahi beberapa UAKPB. Jadi, sebuah UAKPB dapat di bawah UAPPB-E1 atau di bawah UAPPB-W.
5. Dokumen sumber pengakuan pendapatan adalah (1) Estimasi Pendapatan yang dialokasikan, misalnya pajak, PNBP, hibah pada DIPA, dokumen lain setara DIPA, (2) Bukti Penerimaan Negara (BPN) atas pendapatan diterima dilengkapi SSBP, AAPB, SSBC dan dokumen lain, (3) Dokumen piutang, antara lain kartu piutang, Daftar Rekapitulasi Piutang, Daftar umur Piutang.
6. LK K/L dan Laporan Realisasi Anggaran  Pembiayaan dan Perhitungan K/L dilengkapi SOR dan LK BLU telah mencakupi pengakuan pendapatan akrual, piutang, realisasi penerimaan piutang, penyisihan dan penghapusan piutang, serta koreksi akuntansi pendapatan periode lalu.
7. Dana dekonsentrasi & tugas pembantuan dalam RAPBN/D menjadi komitmen bila disahkan DPR, merupakan bagian anggaran K/L (sebagai Kuasa Pengguna Anggaran) yang menjadi pendapatan akrual dan piutang K/L, apabila diperoleh akan dialokasikan dilimpahkan kepada Gubernur. SKPD ditunjuk K/L sebagai lembaga penyalur dana dekonsentrasi menjadi UAKPA/UAKPB DEKONSENTRASI, dinas provinsi sebagai UAPPA-W/UAPPB-W DEKONSENTRASI. Dokumen sumber SKPD adalah Alokasi Anggaran DIPA, SKO atau dokumen sejenis, bukti akuntansi realisasi penerimaan adalah BPN & SSBP, bukti akuntansi realisasi pengeluaran berbasis SPM/SP2D (surat perintah membayar/ surat perintah pencairan dana).
8. Penanggung jawab UAKPA/UAKPB DEKONSENTRASI adalah Kepala SKPD K/L sebagai penerima dana dekonsentrasi. Pertanggungjawaban berbentuk LK termasuk LO & Laporan BMN.
9. Penanggung jawab UAPPA-W/UAPPB-W DEKONSENTRASI adalah Kepala Dinas Provinsi. Pertanggungjawaban berbentuk LK termasuk LO & Laporan BMN.
10. Gubernur adalah koordinator seluruh UAPPA-W/UAPPB-W DEKONSENTRASI yang berada di bawah kekuasaannya.
11. UAPA/B membawahi UAPPA/B-E1. Sebuah UAPPA-W Dekonsentrasi (Dinas A) membawahi beberapa SKPD  Dinas A (beberapa UAKPA/B Dekonsentrasi).
12. UAKPA (unit akuntansi pengguna anggaran) menyampaikan dokumen sumber (DS) perolehan AT kepada UAKPB. Menerima ADK aset dari UAKPB untuk menyusun LK c.q. neraca. Menyampaikan LK bulanan ke KPPN terdiri atas Neraca, LO, LRA, CALK,  ADK termasuk Bagian Anggaran Pembiayaan dan Perhitungan. Menyampaikan LK bulanan ke UAPPA-W terdiri atas Neraca, LO, LRA, CALK,  ADK termasuk Bagian Anggaran Pembiayaan dan Perhitungan. UAKPA menyampaikan ADK & LK ke Dinas untuk tujuan penggabungan (Gambar IV-1 PMK 171/2007).
13. UAKPA Kantor Pusat melakukan dan menyampaikan LK bulanan ke UAPPA-E1 (untuk digabungkan)  terdiri atas Neraca, LO, LRA, CALK, ADK termasuk Bagian Anggaran Pembiayaan dan Perhitungan.
14. UAKPB menyampaikan ADK aset secara bulanan kepada UAKPA untuk penyusunan neraca. Menyampaikan Laporan BMN & ADK  triwulanan ke KPKNL untuk pemutahiran data BMN. Menyampaikan Laporan BMN & ADK  semesteran ke UAPPA-W untuk digabungkan. Melakukan rekonsiliasi data BMN semesteran dengan Kanwil DJKN.
15. UAKPB Kantor Pusat menyampaikan Laporan BMN & ADK semesteran ke UAPPB-E1untuk digabungkan.
16. UAPPA-W melakukan menyampaikan ADK (termasuk Bagian Anggaran Pembiayaan & Perhitungan) secara bulanan kepada Ditjen PBN c.q. Bidang AKLAP; Menyampaikan LRA, Neraca, LO, ADK triwulanan untuk rekonsiliasi wilayah; Menyampaikan LRA, Neraca, LO, ADK (termasuk Bagian Anggaran Pembiayaan & Perhitungan), CALK semesteran untuk rekonsiliasi wilayah. Menyampaikan LRA, Neraca, LO, ADK (termasuk Bagian Anggaran Pembiayaan & Perhitungan) triwulanan kepada UAPPA-E1 untuk digabung pada tingkat eselon 1. Menyampaikan LRA, Neraca, LO, ADK, CALK semesteran kepada UAPPA-E1. Menyampaikan ADK per UAKPA dan Laporan Gabungan SKPD kepada UAPPA/B-E1 (Gambar IV-1 Permenkeu 171/2007).
17. Kanwil DJKN melakukan penyerahan Laporan BMN & ADK semesteran kepada Kanwil DJPBN sebagai bahan rekonsiliasi data BMN.
18. Kanwil Ditjen PBN melakukan pengiriman ADK harian, LK Kuasa BUN triwulanan (termasuk Bagian Anggaran Pembiayaan & Perhitungan) kepada Kantor Pusat Ditjen PBN c.q. Direktorat Akuntansi & Pelaporan Keuangan, sebagai bahan rekonsiliasi tingkat pusat dengan K/L.
19. UAPPA–E1 menyampaikan LRA, Neraca, ADK (termasuk BLU dan Bagian Anggaran Pembiayaan & Perhitungan) triwulanan kepada UAPA sebagai bahan LK tingkat K/L. Menyampaikan LRA, Neraca, ADK (termasuk BLU dan Bagian Anggaran Pembiayaan & Perhitungan) dan CALK semesteran kepada UAPA sebagai bahan LK tingkat K/L. Bila perlu, melakukan rekonsiliasi LK tingkat E1 dengan Ditjen PBN c.q. Direktorat APK tiap semester.
20. UAPPB-E1 menyampaikan kepada UAPPA-E1 semesteran, untuk pencocokan dengan LK UAPPA-E1. Menyampaikan ADK, Laporan BMN semesteran kepada UAPB untuk digabung di tingkat KL tiap semester.
21. UAPA menyampaikan LRA, LO, Neraca anggaran pembiayaan dan perhitungan ke Ditjen Anggaran c.q. Dit. Anggaran III sebagai Biro Keuangan Bagian Anggaran & Perhitungan. Menyampaikan LK & ADK (termasuk BLU dan Bagian Anggaran Pembiayaan & Perhitungan) semesteran kepada Ditjen PBN c.q. Dit. APK untuk rekonsiliasi & penyusunan LKPP semesteran.
22. UAPB menyampaikan Laporan BMN semesteran kepada UAPA, untuk dicocokkan dengan LK UAPA. Menyampaikan laporan BMN tingkat K/L kepada Ditjen KN.
23. DJA c.q. Dit. Anggaran III menyampaikan LK & ADK semesteran kepada Ditjen PBN c.q. Dit. APK untuk rekonsiliasi.
24. Ditjen KN menyampaikan laporan BMN PP kepada Ditjen PBN c.q. Dit. APK untuk penyusunan LK c.q. neraca PP. LK K/L mencakupi LRA, LO, Neraca dan CALK.
25. Siklus paripurna akuntansi komersial selalu bermuara pada neraca dan laporan laba atau rugi, pada akuntansi pemerintahan bermuara pada neraca dan LO. Setiap pembuat neraca dipastikan membuat LO, untuk memenuhi kaidah akuntansi terbesar tersebut. Karena Sistem Akuntansi berbasis PP 24 Menuju Akrual belum mencakupi LO, maka PP 71/2010 menyebabkan seluruh peraturan tentang sistem akuntansi perlu diamandemen. Pada sistem akuntansi berbasis PP 24 telah diwajibkan pengakuan pendapatan akrual (disebut estimasi pendapatan) dan catatan piutang atas pendapatan tersebut, pada PP 71 menjadi makin mantap dan realtime. Azas realtime menuntut pengakuan pendapatan dan piutang dicatat bersamaan di suatu entitas K/L yang bertugas menagih atau menerima piutang tersebut, walaupun dilakukan beberapa direktorat berbeda. Pengakuan pendapatan alokasi APBN, pajak, retribusi, PNBP K/L dicatat secara akrual, walau penerimaan akan disetorkan ke BUN. Sebagian penerimaan PNBP (disebut PNBP Khusus) dilakukan langsung oleh BUN, walau mungkin merupakan tupoksi atau penghasilan/pendapatan K/L tertentu, membutuhkan aturan khusus pada PSAP Pendapatan. Berbagai pendapatan seperti PNBP khusus muncul pada LO Kementerian Keuangan. PNBP khusus diterima melalui Rekening Bendahara Umum Negara antara lain berupa penerimaan minyak dan gas bumi (migas), PNBP migas lain,  PPh migas, pungutan ekspor, penerimaan laba BUMN perbankan dan nonperbankan, diproses oleh SAI & Satker Khusus Kementerian Keuangan pengelola PNBP.
26. Penggunaan IPSAP 2 dan 3 terbitan KSAP adalah baik, sebagai sarana harmonisasi sistem tersebut di atas dengan akuntansi pemerintahan yang benar.
27. K/L pengguna Anggaran Pembiayaan dan Perhitungan wajib menyusun LK berdasar bagian anggaran K/L tersebut, wajib menyusun LRA Pembiayaan dan Perhitungan. Dana Dekonsentrasi & Tugas Pembantuan dilimpahkan/dialokasikan oleh K/L kepada Pemda, hendaknya dilaporkan dalam LKKL tersebut.