PSAP Based Auditing: Audit Kas dan Laporan Arus Kas 1

Oleh Dr. Jan Hoesada, C.P.A.

Pendahuluan

Makalah terkait Buletin Teknis Kas pernah disajikan bagi BPK, BPKP, Inspektorat Jenderal, dan SPI Pemda yang ditugaskan untuk memeriksa Laporan Keuangan. Makalah ini menggunakan hampiran audit Arens & Loebecke (Auditing, An Integrated Approach, edisi 2, 1980) untuk audit saldo kas, ditambah hampiran audit operasional, audit kepatuhan terhadap PSAP terpadu dengan aspek 3E dalam hampiran audit manajemen,  ber-ruh risk based auditing untuk wilayah rentan kendali internal dalam proses pembuatan LAK.

BPK mungkin dapat menggunakan makalah ini sebagai auditor eksternal dengan mengesampingkan aspek audit berkandungan pembinaan internal, sementara BPKP, Inspektorat Jenderal, dan Satuan Pengawas Internal Pemda dapat menggunakan seluruh program audit di bawah ini, dengan berbagai perubahan sesuai dengan misi, tupoksi, sifat operasi, dan kondisi entitas yang diaudit.

Makalah sederhana dan tidak lengkap ini, dibatasi kedangkalan pengamatan kami sebagai pembuat SPAP dan sebagai akuntan publik, sehingga tak dapat langsung digunakan tanpa modifikasi penyempurnaan penuh kewaspadaan seorang auditor yang baik.

Makalah ini sempat disajikan sebagai hadiah kagetan (surprise) bagi peserta suatu seminar BPKP, sebagai pemicu pembuatan audit program selanjutnya yang berhampiran audit paripurna-terintegrasi dan berbasis SPAP & Bultek SPAP.

Program Audit Terintegrasi Bagi LAK Versi PP Nomor 71 Tahun 2010

Auditor internal menggunakan ancangan paripurna financial audit & operational audit sebagai berikut:

1. Dapatkan seluruh rekening kas dari seluruh jenis perbendaharaan yang berpengaruh secara langsung terhadap Laporan Arus Kas, derajat (level) bendahara, fungsi bendahara, dan sifat pengelolaan kas (misalnya kas operasional berbatas yang diisi kembali pada waktu penggantian bukti kas keluar atau impress system, rekening upah-gaji, rekening tabungan dan lain-lain). Dapatkan informasi seluruh rekening bank yang baru dibuka pada tahun berjalan, rekening ditutup pada tahun berjalan, alasan/manfaat pembukaan/penutupan tiap nomor rekening tersebut, kepatuhan atas prosedur pengamanan penutupan rekening dan pembukaan rekening baru, penggunaan nama resmi lembaga pemilik rekening, serta kelayakan wewenang pengambilan tunai dari tiap rekening (kelayakan otorisasi).
2. Berdasarkan Sistem Pengendalian Internal Pemerintahan versi PP 60, auditor internal melakukan evaluasi internal control terhadap proses pembuatan LAK. Dapatkan prosedur tatacara kerja & sistem penyusunan LRA dan LAK, terutama Data Based Management System dan Program Perangkat Lunak Penyusunan LAK. Pelajari sistem kendali internal untuk penyusunan LAK, temukan kelemahan sistem kendali internal dan fokuskan program audit pada wilayah kelemahan internal control terhadap LAK.
3. Dapatkan LRA, APBN atau APBD tahun yang sama dengan LAK, dapatkan (1) laporan perbandingan rencana anggaran penerimaan kas dengan realisasi anggaran penerimaan kas, (2) rekonsiliasi LRA dan LAK, kaitkan dengan Laporan Arus Kas untuk menilai kinerja, antara lain:
   • Kelalaian penagihan piutang negara, tagihan dividen kepada BUMN/D, BI dan lain-lain.
   • Penetapan harga jasa layanan publik tertentu yang berada di bawah anggaran.
   • Pembayaran ganda, uang muka, biaya kesepakatan (commitment fee) atau semacamnya.
   • Pembayaran barang atau jasa yang belum diterima, Berita Acara Serah Terima Pembangunan Aset Tetap fiktif, dan penerimaan barang atau jasa yang berbeda dari kontrak pembelian.
   • Pembayaran upah gaji fiktif, jam kerja fiktif, absensi fiktif, perjalanan dinas fiktif, dan semacamnya.
   • Pembayaran bunga lebih besar dari hasil kalkulasi auditor sendiri, bahas perbedaan tersebut dengan pengelola cq BUN atau BUD.
   • Pengecekan sistem kendali internal kas, rekonsiliasi bulanan akun-akun kas, antar akun kas, kas di perjalanan, uang muka perjalanan dinas belum dipertanggungjawabkan dan kendali internal bagi bon-gantung lain.
   • Unsur bukan kas-tunai yang masuk dalam LAK, bila ada.
   • Audit bank overdraft atau saldo rekening minus, bandingkan dengan perjanjian overdraft dan wewenang bendahara melakukan overdraft akun bank tertentu.
   • Kesalahan cut off transaksi kas dan LAK.
   • Pembayaran transitoris atau nonanggaran.
   • Penerimaan pendapatan kagetan nonanggaran atau transitoris.
4. Periksa semua Permenkeu, Permendagri, dan Buletin Teknis SAP yang terkait langsung atau tidak langsung dengan Laporan Arus Kas cq Buletin Teknis Kas. Perluas program audit sesuai aspek penting buletin teknis bagi arus kas.
5. Periksa sistem tatacara pembelian dengan kredit, pesanan dimuka dan kontrak jangka panjang atau semacamnya, bila ada, yakini bahwa sistem KL tersebut  tidak melanggar UU Keuangan Negara, UU Perbendaharaan Negara dan Petunjuk Pelaksanaannya. Periksa subledger hutang dan kewajiban pembayaran kas, kemudian bandingkan dengan rencana pembayaran kas untuk menghindari tuntutan hukum, denda & penalti kelambatan pembayaran. Dapatkan daftar denda & penalti yang harus dibayar sepanjang tahun berjalan, dan bahas penyebab terjadinya dengan BUN atau BUD, kemudian tanyakan rencana ke depan untuk menghindari munculnya denda, penalti atau tuntutan hukum.
6. Periksa Subledger Piutang (Kartu Buku Pembantu Buku Besar Piutang), dapatkan Laporan Kinerja Penagihan, bandingkan dengan APBN/D, LRA dan LAK. Temukan keterlambatan penagihan sepanjang tahun berjalan, bahas dengan BUN atau BUD serta pejabat penagihan terkait.
7. Periksa apakah pengumuman dividen diperlakukan sebagai tambahan nilai investasi dan dikelola oleh Bendahara sebagai piutang dividen, apabila investasi menggunakan akuntansi berbasis equity method. Periksa catatan ekstra-comptabel pengumuman dividen untuk penyertaan yang dicatat dengan cost method, dan periksa follow up action perolehan dividen tersebut oleh BUN  atau BUD secara tepat waktu.
8. Periksa manajemen pembelian mata uang asing, penjualan/penunaian mata uang asing, dan manajemen selisih kurs. Dapatkan daftar kerugian negara akibat selisih kurs, bandingkan dengan untung-rugi selisih kurs yang dilaporkan pada LO, kemudian lakukan pemeriksaan lebih mendalam. Dapatkan alasan kerugian mata uang, bahas bersama BUN, BUD, dan BI untuk mengurangi risiko kerugian di masa yang akan datang, kemudian bahas opsi lindung nilai sebagai biaya keuangan dipastikan lebih rendah dari kerugian perubahan mata uang. Periksa sistem & prosedur konversi arus kas mata uang asing ke dalam arus kas mata uang Rupiah, konversi saldo kas valuta asing ke dalam satuan moneter Rupiah untuk catatan akuntansi (accounting records), pembuatan LAK dan Neraca.
9. Setelah 2015, apabila auditee telah menerapkan PP 71 Full Accrual, periksalah bahwa rencana arus kas masuk dan keluar dalam APBN/D berdasar pengetahuan mendalam akan berbagai subledger penting misalnya subledger pembelian dan hutang, subledger pendapatan akrual dan piutang, subledger persediaan, dan subledger aset tetap.
   • Subledger persediaan dan AT akan memberi indikasi dan basis pembuatan RAPBN/D belanja barang.
   • Subledger hutang memberi indikasi kewajiban pembayaran hutang, skedul pembayaran tahun depan, dan taksiran biaya bunga terkait hutang.
   • Subledger piutang merupakan basis pembuatan RAPBN/D penerimaan pendapatan (akrual) tahun lalu yang ditunaikan (LAK) pada tahun anggaran selanjutnya.
10. Periksalah lebih mendalam akuntansi kas dan seluruh subledger kas apabila entitas tak menyajikan LAK secara langsung (direct method). Anjurkan entitas membuat LAK berdasar direct method.
11. Periksa apakah aktivitas operasi benar-benar hanya berisi penerimaan perpajakan, PNBP, hibah, bagian laba atau hasil investasi lain (misalnya bunga, dividen, royalty), penerimaan lain-lain, penerimaan luar biasa dan penerimaan transfer, yakini bahwa arus kas keluar adalah pembayaran pegawai, barang, bunga (di luar pengembalian pokok c.q. aktivitas pendanaan), subsidi, hibah, bantuan sosial, pembayaran lain, pembayaran luar biasa, pembayaran transfer, dan pembayaran dengan peruntukan ditentukan kemudian (paragraf 26).
12. Periksa apakah benar bahwa aktivitas investasi berasal dari penjualan aset pemerintah, penjualan aset lain, pencairan dana cadangan, penerimaan pelepasan investasi (atau divestasi), penjualan investasi dalam bentuk sekuritas, yakini bahwa pengeluaran investasi berupa pengeluaran untuk memeroleh AT dan aset lain bukan barang, pembentukan dana cadangan, penyertaan modal pemerintah, dan investasi berbentuk sekuritas.
13. Periksalah apakah aktivitas pendanaan benar-benar meliputi arus kas masuk akibat penerimaan utang (misalnya utang luar negeri), penerimaan karena penerbitan obligasi pemerintah, dan penerimaan piutang pokok atau penerimaan kembali pinjaman (di luar bunga yang masuk aktivitas operasi) yang pernah diberikan kepada pemda & perusahaan negara.
14. Periksalah, apakah aktivitas transitoris tidak mengandung unsur aktivitas operasi, investasi dan pendanaan, lakukan usulan adjustment LAK apabila ada.
    • Yakini bahwa arus masuk kas dari aktivitas transitoris telah mencakup perhitungan pihak ketiga yang diterima tunai (PFK adalah dana dipotong dari SPM atau diterima tunai oleh pihak ketiga seperti potongan Taspen dan Askes), penerimaan kembali uang persediaan dari bendahara pengeluaran, dan kiriman uang masuk yang berupa mutasi antar rekening dalam entitas LAK itu sendiri.
    • Yakini bahwa arus kas keluar dari aktivitas transitoris telah mencakupi pembayaran/pengeluaran untuk perhitungan pihak ketiga (PFK adalah dana dipotong dari SPM atau diterima tunai oleh pihak ketiga seperti potongan Taspen dan Askes), penyerahan uang persediaan kepada bendahara pengeluaran, dan kiriman uang keluar yang berupa mutasi antar rekening dalam entitas LAK itu sendiri.
15. Lakukan audit investigasi atas kehilangan kas dan/atau kerugian negara, sesuai Buletin Teknis Kerugian Negara, bila ada.
    Lihat pula makalah Akuntansi Kehilangan, dan ambil hikmah untuk keperluan auditor.
16. Lakukan Audit SAL dan/atau Silpa sesuai Buletin Teknis.
17. Waspadai aset lain-lain berbentuk uang tunai, pos uang tunai bukan kas (tunai tidak sesuai definisi Kas dalam PSAP), lakukan audit khusus pada aset tunai bersubtansi titipan, escrow account (telah dikeluarkan dari BUN/BUD, aset tunai yang ditaruh pada rekening khusus menunggu penggunaan bermaksud khusus), upah dan gaji PNS yang telah dikeluarkan dari BUN/BUD tetapi belum diambil oleh yang bersangkutan, uang muka pendapatan pemerintah, uang jaminan kontraktor pembangunan konstruksi pemerintahan, biaya perjalanan dinas belum dipertanggungjawabkan, Bansos dan Hibah berbentuk uang telah dikeluarkan tetapi belum diterima oleh target penerima bantuan, kas dalam perjalanan pada tanggal pisah batas tahun lama-tahun baru dan banyak lagi.

Penutup

Program audit kas mengalami perubahan mendasar akibat kasus Hambalang, Wisma Atlet, dan kewajiban kepatuhan kepada berbagai peraturan perbendaharaan dan Buletin Teknis KSAP tentang Kas dan Kerugian Negara.